國家稅務(wù)總局公告2014年第67號 國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》的公告
第一章總則
第一條為加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅征收管理，規(guī)范稅務(wù)機(jī)關(guān)、納稅人和扣繳義務(wù)人征納行為，維護(hù)納稅人合法權(quán)益，根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》及其實(shí)施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則，制定本辦法。
第二條本辦法所稱股權(quán)是指自然人股東（以下簡稱個人）投資于在中國境內(nèi)成立的企業(yè)或組織（以下統(tǒng)稱被投資企業(yè)，不包括個人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)）的股權(quán)或股份。
企業(yè)通常是指生產(chǎn)產(chǎn)品和提供服務(wù)的自治組織（托馬斯·萊賽爾等著、高旭軍等譯《德國資合公司法》，法律出版社2004年版第17頁），以盈利為目的和具有持續(xù)經(jīng)營能力是其兩大基本特征。根據(jù)所有制形式，企業(yè)可以分為國有企業(yè)、集體所有制企業(yè)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)、私營企業(yè)、外商投資企業(yè)；根據(jù)責(zé)任承擔(dān)形式，企業(yè)可分為個人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司?！豆蓹?quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》（以下簡稱“《辦法》”）明確將個人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)排除在適用范圍之外，則其主要針對個人股東投資于公司形成的股權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)讓交易的稅務(wù)處理。我國《公司法》將公司分為有限責(zé)任公司（包括一人有限公司和國有獨(dú)資公司）和股份有限公司，由于兩種主要公司形式的投資份額的確認(rèn)方式不同，相應(yīng)地，個人股東投資于公司所享有的股權(quán)分別稱為“股權(quán)”和“股份”，如《公司法》第三章對有限責(zé)任公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓稱為“股權(quán)轉(zhuǎn)讓”，第五章對股份有限公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓稱為“股份轉(zhuǎn)讓”。《辦法》在本定義條款中將其規(guī)制的交易對象歸納為股權(quán)和股份，也是符合《公司法》的規(guī)定的。
第三條 本辦法所稱股權(quán)轉(zhuǎn)讓是指個人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給其他個人或法人的行為，包括以下情形：
（一）出售股權(quán)；
股權(quán)轉(zhuǎn)讓有多種交易形式，“出售股權(quán)”是其中最基本的一種方式。
（二）公司回購股權(quán)；
與債權(quán)投資相比，股權(quán)投資的主要區(qū)別是投資人不得要求抽回投資，除非被投資公司破產(chǎn)清算或依法減資，這一要求在嚴(yán)格的“資本三原則”下表現(xiàn)尤為明顯。我國現(xiàn)有《公司法》雖然改嚴(yán)格資本制為認(rèn)繳資本制，但還是規(guī)定“公司成立后，股東不得抽逃出資”，但是，在特殊情況下可以依法要求公司回購股權(quán)。根據(jù)《公司法》第七十四條，有下列情形之一的，對股東會該項(xiàng)決議投反對票的股東可以請求公司按照合理的價格收購其股權(quán)：（一）公司連續(xù)五年不向股東分配利潤，而公司該五年連續(xù)盈利，并且符合本法規(guī)定的分配利潤條件的；（二）公司合并、分立、轉(zhuǎn)讓主要財(cái)產(chǎn)的；（三）公司章程規(guī)定的營業(yè)期限屆滿或者章程規(guī)定的其他解散事由出現(xiàn)，股東會會議通過決議修改章程使公司存續(xù)的。
（三）發(fā)行人首次公開發(fā)行新股時，被投資企業(yè)股東將其持有的股份以公開發(fā)行方式一并向投資者發(fā)售；
上市公司在IPO前，通常已經(jīng)成立并存續(xù)一段時間，大多還是先從有限責(zé)任公司改制成股份有限公司后股票上市交易，因此在此之前股東持有公司的股權(quán)發(fā)生的轉(zhuǎn)讓交易行為與在公開交易市場上購買股票再轉(zhuǎn)讓具有本質(zhì)區(qū)別，不屬于《辦法》第三十條規(guī)定的適用排外的情形。
（四）股權(quán)被司法或行政機(jī)關(guān)強(qiáng)制過戶；
股東因涉及經(jīng)濟(jì)糾紛被法院強(qiáng)制執(zhí)行，股權(quán)作為其財(cái)產(chǎn)當(dāng)然屬于司法強(qiáng)制執(zhí)行標(biāo)的，法院可以對查封的股權(quán)進(jìn)行拍賣或變賣，無須征求股東的意愿，并在變賣或拍賣后進(jìn)行強(qiáng)制過戶。但是，出于對私有財(cái)產(chǎn)的保護(hù)，非依法行政機(jī)關(guān)不得隨意強(qiáng)制過戶股東持有公司的股權(quán)。
（五）以股權(quán)對外投資或進(jìn)行其他非貨幣性交易；
我國2005年修訂的《公司法》允許以任何可以以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財(cái)產(chǎn)作價出資，其中就包括股權(quán)。之后，國家工商行政管理總局在2009年1月14日公布《股權(quán)出資登記管理辦法》，并在2014年新修訂的《公司注冊資本登記管理規(guī)定》中對股權(quán)出資重新做了規(guī)定。要求以股權(quán)出資的，該股權(quán)應(yīng)當(dāng)權(quán)屬清楚、權(quán)能完整、依法可以轉(zhuǎn)讓，且不得具有下列情形：（一）已被設(shè)立質(zhì)權(quán)；（二）股權(quán)所在公司章程約定不得轉(zhuǎn)讓；（三）法律、行政法規(guī)或者國務(wù)院決定規(guī)定，股權(quán)所在公司股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)當(dāng)報經(jīng)批準(zhǔn)而未經(jīng)批準(zhǔn)；（四）法律、行政法規(guī)或者國務(wù)院決定規(guī)定不得轉(zhuǎn)讓的其他情形。
（六）以股權(quán)抵償債務(wù)；
股權(quán)抵償債務(wù)后，需要過戶至債權(quán)人名下，屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓的形式之一。實(shí)踐中需要區(qū)別以股權(quán)抵償債務(wù)和債轉(zhuǎn)股兩種不同的交易形式。
（七）其他股權(quán)轉(zhuǎn)移行為。
此項(xiàng)為兜底條款，上述列舉未能窮盡的任何其他股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，都適用本辦法的規(guī)定。
第四條 個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)原值和合理費(fèi)用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個人所得稅。
合理費(fèi)用是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓時按照規(guī)定支付的有關(guān)稅費(fèi)。
對于財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，《個人所得稅法》以轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入額減除財(cái)產(chǎn)原值和合理費(fèi)用后的余額，為應(yīng)納稅所得額，因此，本條系根據(jù)法律規(guī)定對個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)應(yīng)納稅所得額特別予以明確。
第五條 個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓方為納稅人，以受讓方為扣繳義務(wù)人。
《稅收征收管理法》第三十條規(guī)定代扣代繳義務(wù)只能由法律和行政法規(guī)進(jìn)行設(shè)定，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)不得要求其履行代扣代繳義務(wù)?！秱€人所得稅法》第八條規(guī)定，個人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務(wù)人，因此本條規(guī)定個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅以受讓方為扣繳義務(wù)人。需要明確的時，雖然法律要求受讓方應(yīng)履行代扣代繳義務(wù)，但其并不因此成為納稅人，如果扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能向納稅人追繳稅款，扣繳義務(wù)人因其不履行法律規(guī)定的代扣代繳義務(wù)，根據(jù)《稅收征收管理法》第六十九條，需要承擔(dān)處應(yīng)扣未扣稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。
第六條 扣繳義務(wù)人應(yīng)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)協(xié)議簽訂后5個工作日內(nèi)，將股權(quán)轉(zhuǎn)讓的有關(guān)情況報告主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。
《稅收征收管理法》第二十五條規(guī)定扣繳義務(wù)人由限期進(jìn)行納稅申報的義務(wù)，但本條第一款并非對納稅申報的規(guī)定，只是要求扣繳義務(wù)人報告股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)情況，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)為被投資企業(yè)所屬的稅務(wù)機(jī)關(guān)。
被投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)詳細(xì)記錄股東持有本企業(yè)股權(quán)的相關(guān)成本，如實(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供與股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的信息，協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)依法執(zhí)行公務(wù)。
被投資企業(yè)并非股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易方，讓其記錄股東持股成本和交易信息有點(diǎn)強(qiáng)人所難，但對于主管稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，也只有目標(biāo)公司才可以控制，否則對于兩頭在外的股權(quán)交易而言，就很難向境外的轉(zhuǎn)讓方和受讓方收繳稅款。
第七條 股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入是指轉(zhuǎn)讓方因股權(quán)轉(zhuǎn)讓而獲得的現(xiàn)金、實(shí)物、有價證券和其他形式的經(jīng)濟(jì)利益。
第八條 轉(zhuǎn)讓方取得與股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的各種款項(xiàng)，包括違約金、補(bǔ)償金以及其他名目的款項(xiàng)、資產(chǎn)、權(quán)益等，均應(yīng)當(dāng)并入股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。
第七條規(guī)定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款，第八條實(shí)際上指的是價外費(fèi)用，但由于股權(quán)轉(zhuǎn)讓不同于銷售貨物或提供增值稅或營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，后者常發(fā)生的如代收款、集資費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、包裝費(fèi)、儲備費(fèi)等費(fèi)用不可能出現(xiàn)在股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易之中，否則就是赤裸裸的做低對價逃避納稅義務(wù)了，因此辦法只是羅列了違約金和補(bǔ)償金這兩種常見的價外費(fèi)用形式。
其中對于違約金，應(yīng)僅指《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入征收個人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2006〕866號）規(guī)定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易完成后轉(zhuǎn)讓方個人因受讓方個人未按規(guī)定期限支付價款而取得的違約金收入，如果因受讓方違約，股權(quán)未過戶交易，轉(zhuǎn)讓方依約收取的違約金就不應(yīng)作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征稅。
如果股權(quán)轉(zhuǎn)讓完成過戶手續(xù)（工商變更登記）后，因受讓方違約，雙方撤銷交易，受讓方承擔(dān)約定違約金，轉(zhuǎn)讓方扣除違約金后將剩余的股權(quán)轉(zhuǎn)讓款退回受讓方，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權(quán)征收個人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2005〕130號）的規(guī)定，轉(zhuǎn)讓方收回股權(quán)應(yīng)視為第二次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，第一次轉(zhuǎn)讓征收的個人所得稅款不予退還，轉(zhuǎn)讓方收回的股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為第一次轉(zhuǎn)讓股權(quán)所收取價款。對于轉(zhuǎn)讓方扣除的違約金，應(yīng)視為第一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓的違約金并入第一次轉(zhuǎn)讓收入征收個人所得稅，同時增加轉(zhuǎn)讓方回收股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)。
第九條 納稅人按照合同約定，在滿足約定條件后取得的后續(xù)收入，應(yīng)當(dāng)作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。
在實(shí)踐中，受讓方在完成過戶手續(xù)時只是支付部分對價，轉(zhuǎn)讓合同中約定轉(zhuǎn)讓方對目標(biāo)公司的持續(xù)盈利能力的保證條款，如果目標(biāo)公司在轉(zhuǎn)讓成功后約定的期限內(nèi)達(dá)到約定的業(yè)績目標(biāo)，受讓方再根據(jù)營業(yè)收入或凈利潤的一定比例支付后續(xù)費(fèi)用，該項(xiàng)費(fèi)用當(dāng)然屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓對價，應(yīng)該根據(jù)第九條的規(guī)定并入股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入征收個人所得稅。
但是，如果受讓方首先支付全部價款，同時規(guī)定目標(biāo)公司業(yè)績目標(biāo)達(dá)不到約定金額的情況下轉(zhuǎn)讓方有義務(wù)退還部分股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款，到期后沒有達(dá)到業(yè)績目標(biāo)，轉(zhuǎn)讓方退還的款項(xiàng)是否可以從股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款中扣除并要求稅務(wù)機(jī)關(guān)退還已經(jīng)征收的個人所得稅，《辦法》并沒與對此進(jìn)行規(guī)定。根據(jù)稅收公平的原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)退還該部分稅款，但是在沒有明確規(guī)定的情況下，交易雙方最好還是約定上一種對賭機(jī)制，以避免不必要的稅企爭議，盡可能降低自己的稅務(wù)風(fēng)險和稅負(fù)成本。
實(shí)踐中還有一種約定由轉(zhuǎn)讓方承擔(dān)交割前或基準(zhǔn)日前目標(biāo)公司的債權(quán)債務(wù)的交易模式，《辦法》并沒有對此進(jìn)行規(guī)定，對于此類交易仍然適用《國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收人征收個人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函[2007]244號）的規(guī)定進(jìn)行處理。
第十條 股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當(dāng)按照公平交易原則確定。
本站所有相關(guān)知識僅供大家參考、學(xué)習(xí)之用，不作為實(shí)際操作的法定依據(jù)。如有問題或相關(guān)需要，請咨詢正穗財(cái)稅。本文來源于互聯(lián)網(wǎng)，其版權(quán)均歸原作者及網(wǎng)站所有，如無意侵犯您的權(quán)利，請與小編聯(lián)系，我們將會在第一時間核實(shí)，如情況屬實(shí)會在3個工作日內(nèi)刪除；如您有優(yōu)秀作品，也歡迎聯(lián)系小編在我們網(wǎng)站投稿！http://m.95859cq.com/ 聯(lián)系方式： zhengsui888@163.com
